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股权权能分离理论对转增问题的解释

作者: 来源: 时间:2020-08-23

【题注】股权权能分离理论与总局访谈节目未解之迷的碰撞,转增资本系列剧中又一个“以个人朴素的感情来得出看似正确的其实只是自己的观点的结论”。

问题:

一有限责任公司,原股东A、B两个自然人,公司注册资本人100万元,A出资60万元,B出资40万元,2011年12月自然人股东C对本公司增资300万,基中20万为实收资本,280万计入资本公积,2012年3月准备将280万资本公积转增资本,转增后公司注册资本为400万,其中自然人A为200万,即增资140万,自然人B为133.33万,即增资93.33万,自然人C为66.67万,即增资46.47万,请问,自然人股东A、B、C需要就增资的部分缴纳的个人所得税?

回答:

权利的具体作用样态,谓之权能。民商法理论通说认为,股权是一种综合性权利,其权能包括自益权和共益权。自益权又包括股息或红利分配请求权、剩余财产分配权、新股优先认购权、股份转让权等具体权利,自益权一般属于财产性权利;共益权则是公司事务参与权,一般为非财产性权利,如表决权、召开股东会请求权等。自益权是目的性权利,共益权是股东为了实现自益权的手段性权利。公司是股东获利的手段,公司获利是股东获利的前提。

1、C对公司注资时的股权权能分析

C出资300万元,会计信息表达的内容是增加20万元实收资本和280万元资本公积。税法角度,应当考虑的是股东权利的变化,而不是会计处理。依据报表项目与股权权能及来源的关系,C完成出资后,该公司股东权能结构如下:

A股东:60万元实收资本对应的“股东出资形成的剩余财产分配权”,140万元资本公积对应的“股东出资形成的剩余财产分配权”。如果该公司有盈余公积和未分配利润,A还享有一定比例的“股息或红利分配请求权”和“公司经营积累形成的股东剩余财产分配权”,但比C投资前,这两部分权益相对减少。

B股东:40万元实收资本对应的“股东出资形成的剩余财产分配权”,93.33万元资本公积对应的“股东出资形成的剩余财产分配权”。如果该公司有盈余公积和未分配利润,B还享有一定比例的“股息或红利分配请求权”和“公司经营积累形成的股东剩余财产分配权”,但比C投资前,这两部分权益相对减少。

C股东:20万元实收资本对应的“股东出资形成的剩余财产分配权”,66.67万元资本公积对应的“股东出资形成的剩余财产分配权”。如果该公司有盈余公积和未分配利润,C还享有一定比例的“股息或红利分配请求权”和“公司经营积累形成的股东剩余财产分配权”。

由上述分析可知,C的投资行为,使A、B原享有的“股息或红利分配请求权”和“公司经营积累形成的股东剩余财产分配权”与C投入的“股东出资形成的剩余财产分配权”发生了转换。

对A、B来说,虽然有新的权能增加,但这不是其支配经营成果的结果,税法也不应认定其“取得所得”;

对C来说,投资产生了三项股权权能,其中“股息或红利分配请求权”和“公司经营积累形成的股东剩余财产分配权”不是因拥有股权而获得,是其出资的对价,也不应认为“取得所得”。

如果不存在“场外支付”的话,该投资行为各方不产生股息红利性质的“个人所得”;如果股东间存在其他方式的经济利益支付,应当认为是股权权能部分转让,收到该经济利益的一方产生了财产转让所得。

2、资本溢价转增实收资本的股权权能分析

该公司用资本公积中资本溢价部分转增实收资本后,股东的股权权能保持不变,实收资本与资本溢价的股东权利属性都是“股东出资形成的剩余财产分配权”,没有发生任何变化,该会计处理不是因为公司与股东权利义务关系发生变化引起的,而是因为公司法出于注册资本公示目的所作的安排。因此,不应当视为取得股息红利性质的所得。

3、其他资本公积、盈余公积、未分配利润转增实收资本的股权权能分析

从股权权能分类和来源看,经营成果的增加不仅局限于会计净利润的增加,直接计入所有者权益的利得也是公司经营积累的成果,股东对这些成果也具有相应的权利。当然,股东对经营成果的支配也不仅局限于股息、红利的分配,股东通过行使共益权,使公司的一部分经营积累转为自己的出资,实现“公司经营积累形成的股东剩余财产分配权”或“股息或红利分配请求权”向“股东出资形成的剩余财产分配权”的转换。

这样的转换,强烈体现出股东对公司经营成果的支配性,符合个人所得税法“取得所得”的含义,对此征收个人所得税是可以理解的。

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